一、引言
會計(jì)的發(fā)展是反應(yīng)性的，會計(jì)應(yīng)一定時期的商業(yè)需要而發(fā)展，并且與經(jīng)濟(jì)發(fā)展密切相關(guān)（Chatfield，1974）。會計(jì)具有的職能，取決于客觀的經(jīng)濟(jì)政治文化和社會等諸因素對會計(jì)的要求，隨著各種因素發(fā)展變化，會計(jì)職能也相應(yīng)發(fā)生變化，為實(shí)現(xiàn)會計(jì)目標(biāo)，需要重視會計(jì)職能并發(fā)揮其作用（于玉林，2014）。按照唯物辯證法普遍聯(lián)系的觀點(diǎn)，影響會計(jì)與會計(jì)職能發(fā)展的是會計(jì)所處的客觀環(huán)境。體現(xiàn)在會計(jì)職能的研究上，應(yīng)當(dāng)關(guān)注所依存的會計(jì)環(huán)境的變化，來重新厘定和討論。
中國經(jīng)濟(jì)經(jīng)過改革開放四十余年的發(fā)展，已經(jīng)開始由高速發(fā)展轉(zhuǎn)入高質(zhì)量發(fā)展階段。在宏觀層面上體現(xiàn)為經(jīng)濟(jì)發(fā)展方式的轉(zhuǎn)變和經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)的轉(zhuǎn)型升級，在微觀層面上體現(xiàn)為企業(yè)組織的變革，商業(yè)模式的創(chuàng)新與戰(zhàn)略重心的轉(zhuǎn)移，等等。數(shù)字經(jīng)濟(jì)作為一種新的經(jīng)濟(jì)形態(tài)，正在成為經(jīng)濟(jì)增長的新的動力源泉和轉(zhuǎn)型升級的重要驅(qū)動力，有些人也稱之為新經(jīng)濟(jì)。無論其是否嚴(yán)謹(jǐn)，但其共識都源于推動其產(chǎn)生與發(fā)展的原動力均為信息、技術(shù)革命。2016 年 G20 杭州峰會發(fā)布的《二十國集團(tuán)數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展與合作倡議》認(rèn)為，數(shù)字經(jīng)濟(jì)是指以使用數(shù)字化的知識和信息作為關(guān)鍵生產(chǎn)要素、以現(xiàn)代信息網(wǎng)絡(luò)作為重要載體、以信息通信技術(shù)（ICT）的有效使用作為效率提升和經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)優(yōu)化的重要推動力的一系列經(jīng)濟(jì)活動。支撐數(shù)字經(jīng)濟(jì)的信息技術(shù)包括移動互聯(lián)網(wǎng)、云計(jì)算、大數(shù)據(jù)、人工智能、物聯(lián)網(wǎng)、區(qū)塊鏈，等等，它們的突破和融合發(fā)展最終促進(jìn)了數(shù)字經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展。
面對新的經(jīng)濟(jì)形態(tài)與供給側(cè)改革的新要求，如何實(shí)現(xiàn)數(shù)字化技術(shù)與實(shí)體經(jīng)濟(jì)深度融合，推動企業(yè)數(shù)字化轉(zhuǎn)型，從而實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)增長新舊動能的轉(zhuǎn)換，是數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展進(jìn)程中的首要任務(wù)。當(dāng)數(shù)字化轉(zhuǎn)型成為關(guān)鍵詞，財(cái)務(wù)管理作為企業(yè)管理的核心，提出財(cái)務(wù)數(shù)字化轉(zhuǎn)型責(zé)無旁貸。
當(dāng)前，財(cái)務(wù)數(shù)字化轉(zhuǎn)型的研究較多關(guān)注轉(zhuǎn)型目標(biāo)下的管理會計(jì)工具運(yùn)用、財(cái)務(wù)共享服務(wù)的實(shí)施和具體數(shù)字技術(shù)的應(yīng)用等，以增強(qiáng)會計(jì)核算的效率與成本降低、推動財(cái)務(wù)組織的轉(zhuǎn)型與會計(jì)人力資源配置結(jié)構(gòu)的調(diào)整，財(cái)務(wù)數(shù)字化轉(zhuǎn)型的實(shí)踐領(lǐng)先于理論的研究成果。會計(jì)學(xué)術(shù)界也較少通過理論高度去認(rèn)識新經(jīng)濟(jì)、新業(yè)態(tài)。因此，本文將從理論的高度，探討未來企業(yè)財(cái)務(wù)數(shù)字化轉(zhuǎn)型背后隱含的理論邏輯。
二、數(shù)字經(jīng)濟(jì)環(huán)境與會計(jì)信息需求變化
進(jìn)入21世紀(jì)以來，世界出現(xiàn)了兩個影響全球的重要動向，一個是金融和經(jīng)濟(jì)危機(jī)，一個是新的技術(shù)和產(chǎn)業(yè)革命。如果說前者意味著挑戰(zhàn)，那么后者便意味著機(jī)遇，歷史的經(jīng)驗(yàn)告訴我們，危機(jī)既是變革的背景，也是變革的動力。相比于15世紀(jì)到21世紀(jì)這600年間，人類社會經(jīng)濟(jì)環(huán)境和技術(shù)環(huán)境發(fā)生著翻天覆地的變化，會計(jì)所處的環(huán)境已經(jīng)進(jìn)一步改變。因此，我們有必要系統(tǒng)挖掘在新時代，新經(jīng)濟(jì)、新技術(shù)環(huán)境下會計(jì)信息需求的重大變化，并在此基礎(chǔ)上考察這些全新的會計(jì)環(huán)境對會計(jì)職能轉(zhuǎn)型的影響。
（一）會計(jì)信息數(shù)量和質(zhì)量的需求發(fā)生變化
面對新的價值創(chuàng)造方式、不斷顛覆的數(shù)字技術(shù)與不確定的環(huán)境，企業(yè)對自身內(nèi)部管理、經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)控制的需求也在不斷加強(qiáng)，這也增強(qiáng)了各方對于會計(jì)信息高質(zhì)量的需求。除了利用規(guī)范自動的會計(jì)處理緩解會計(jì)信息失真的問題外，對信息質(zhì)量的要求更多體現(xiàn)在“實(shí)時性”上。如何通過企業(yè)中各個業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)的數(shù)字化和在線化，使各類會計(jì)信息與非會計(jì)信息（業(yè)務(wù)信息）同步流動，是數(shù)字經(jīng)濟(jì)時代對會計(jì)信息質(zhì)量的最新要求。
此時，傳統(tǒng)的“會計(jì)信息質(zhì)量”評價標(biāo)準(zhǔn)已經(jīng)無法滿足會計(jì)信息實(shí)時性的要求。數(shù)字經(jīng)濟(jì)下，要準(zhǔn)確核算互聯(lián)網(wǎng)大數(shù)據(jù)產(chǎn)品和服務(wù)的成本，必須按照業(yè)務(wù)發(fā)生邏輯，即業(yè)務(wù)驅(qū)動財(cái)務(wù)的模式，以業(yè)財(cái)融合的思路提供信息（馬貴蘭，2015）。當(dāng)前，企業(yè)不僅需要會計(jì)數(shù)據(jù)，更需要業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)，并據(jù)此綜合形成企業(yè)管理所需的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，非會計(jì)信息將成為會計(jì)信息的重要補(bǔ)充。
肯尼斯·庫克耶等人在《大數(shù)據(jù)時代》提到了4V理念，即Volume（數(shù)據(jù)量大）、Velocity（數(shù)據(jù)輸入和處理速度快）、Variety（數(shù)據(jù)多樣性）、Value（數(shù)據(jù)價值密度低）。過去，會計(jì)信息是依據(jù)會計(jì)規(guī)則產(chǎn)生的報(bào)表數(shù)據(jù)，是單一主體、單一屬性的小數(shù)據(jù)。此時的管理會計(jì)是基于有限的財(cái)務(wù)會計(jì)產(chǎn)生的數(shù)據(jù)來進(jìn)行決策的。新的技術(shù)環(huán)境下，管理會計(jì)將更加依賴大數(shù)據(jù)提供的信息，這將成為衡量會計(jì)信息質(zhì)量的重要指標(biāo)。
（二）會計(jì)信息的需求方重新內(nèi)化
市場經(jīng)濟(jì)多樣化的經(jīng)營模式、所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)的進(jìn)一步分離產(chǎn)生了更多的外部信息使用者，會計(jì)信息需求也逐漸社會化（李萌，2006）。但數(shù)字經(jīng)濟(jì)時代，會計(jì)信息的需求方開始重新內(nèi)化，會計(jì)信息更多地與業(yè)務(wù)信息結(jié)合，來滿足企業(yè)內(nèi)部的管理需求。
目前來看，以市場投資者為主的外部會計(jì)信息需求，由于會計(jì)信息相關(guān)性不足的問題有降低的趨勢，投資者傾向于利用其他渠道獲取的非會計(jì)信息進(jìn)行決策。數(shù)字經(jīng)濟(jì)時代，人才、知識等無形資本的投入、平臺資產(chǎn)的網(wǎng)絡(luò)效益、數(shù)據(jù)的價值創(chuàng)造功能、甚至行業(yè)地位產(chǎn)生的價值差異，幾乎都很難以傳統(tǒng)的會計(jì)信息進(jìn)行反映（黃世忠，2019）。會計(jì)信息披露最早本身就是在政府的管制下，進(jìn)行的法規(guī)遵從行為，當(dāng)這種披露所帶來的僅有的外部價值也因會計(jì)信息相關(guān)性的下降而消失，內(nèi)部對會計(jì)信息的需求逐漸開始顯現(xiàn)。
對企業(yè)內(nèi)部的會計(jì)信息需求者而言，企業(yè)報(bào)出的會計(jì)信息已經(jīng)不再是一種公共物品，數(shù)據(jù)技術(shù)的應(yīng)用可以發(fā)揮信息對自身的最大價值。當(dāng)我們分析會計(jì)信息的成本與效益，對外報(bào)送會計(jì)信息所帶來的價值，明顯不如主動分析利用會計(jì)信息和內(nèi)部更易獲得的業(yè)務(wù)信息的價值高。會計(jì)信息的生產(chǎn)是有成本的，信息的生產(chǎn)者同樣也是信息的需求者，面對這樣的權(quán)衡，更傾向于自己分析利用。這本身也是面對激烈的競爭環(huán)境、精益化管理的需要，由此帶來會計(jì)信息需求的重新內(nèi)化。
結(jié)果就是，企業(yè)內(nèi)部需求方成為會計(jì)信息需求的主要力量，企業(yè)需要在數(shù)字技術(shù)的支持下，充分利用信息以服務(wù)于自身，以為企業(yè)提供決策輔助和應(yīng)對不確定性。這時，管理會計(jì)的功能開始凸顯，財(cái)務(wù)會計(jì)逐漸從屬于管理會計(jì)的發(fā)展。
（三）會計(jì)信息獲取和使用方式的變化
數(shù)字技術(shù)的發(fā)展造就了以數(shù)據(jù)驅(qū)動為特征的數(shù)字化企業(yè)，同時在會計(jì)信息需求內(nèi)化，服務(wù)企業(yè)自身的理念下，會計(jì)信息的獲取和使用方式呈現(xiàn)出了明顯的數(shù)字化和服務(wù)化的特征。
會計(jì)信息的獲取已經(jīng)與企業(yè)整體的業(yè)務(wù)流、資金流融為一體。在無邊界的企業(yè)組織結(jié)構(gòu)下，協(xié)同也體現(xiàn)在會計(jì)信息的內(nèi)外協(xié)同，新的組織結(jié)構(gòu)顛覆了會計(jì)工作的時空觀念和工作模式，弱化會計(jì)信息獲取的時間、空間限制和對紙質(zhì)憑證的依賴，會計(jì)信息和業(yè)務(wù)信息將同步在線上獲取。同時，過去存在的企業(yè)內(nèi)部職能分割和數(shù)據(jù)孤島的情況將會得到改善。
會計(jì)是一種特殊門類的信息服務(wù)（Littleton，1953）?？梢姇?jì)是一種服務(wù)活動，它的職能是提供有關(guān)經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)的定量信息，該信息主要是財(cái)務(wù)性質(zhì)的，而且是對經(jīng)濟(jì)決策有用的（AICPA，1970）。這種說法強(qiáng)調(diào)了信息服務(wù)，并在信息服務(wù)與經(jīng)濟(jì)決策之間建立了必然之關(guān)系。時至今日，會計(jì)在企業(yè)內(nèi)部獲得的數(shù)字化信息也已經(jīng)突破財(cái)務(wù)信息的限制，而獲取信息后服務(wù)于企業(yè)的作用將進(jìn)一步凸顯。一種全新的集約共享的觀念將會成為未來會計(jì)理論和會計(jì)實(shí)踐發(fā)展的重要基礎(chǔ)，會計(jì)也將很有可能發(fā)展成為提供“自助式”信息服務(wù)的職業(yè)。
三、重新探討會計(jì)職能問題有其必然性
Arnold（2018）指出，通常研究者沒有意識到，技術(shù)現(xiàn)象已經(jīng)改變了潛在的環(huán)境。當(dāng)前，我們已經(jīng)看到，數(shù)字經(jīng)濟(jì)時代下的會計(jì)所處的環(huán)境已經(jīng)發(fā)生了翻天覆地的變化。新的商業(yè)模式、組織架構(gòu)和會計(jì)信息需求的數(shù)量與質(zhì)量存在諸多差異性。數(shù)字經(jīng)濟(jì)時代是一個充滿不確定性的時代，身處于同一時代的會計(jì)不可避免的面對由不確定引發(fā)的風(fēng)險(xiǎn)。而不確定年代最大的風(fēng)險(xiǎn)，并不是不確定本身，而是我們還在繼續(xù)沿用原有的邏輯思維思考問題。在會計(jì)研究領(lǐng)域中，研究者常犯的錯誤之一，是不去再次研究某一問題，以至于自己過早封閉，受到自己早期研究的偏見的影響（Arnold,2018）。特別是從工業(yè)經(jīng)濟(jì)向數(shù)字經(jīng)濟(jì)時代轉(zhuǎn)變的特殊歷史時期，我們更加需要重新審視會計(jì)職能，探討其職能是否應(yīng)當(dāng)產(chǎn)生相應(yīng)的變化或擴(kuò)張；會計(jì)的職能在擴(kuò)張之后，是否能夠區(qū)分出最基本、最核心的職能和派生的職能（劉峰，2012）。否則，如果我們?nèi)怨淌卦趥鹘y(tǒng)經(jīng)濟(jì)所制約的會計(jì)環(huán)境的基礎(chǔ)上，討論會計(jì)職能問題，最終會阻礙會計(jì)的發(fā)展，無法發(fā)揮其應(yīng)有的作用。
四、會計(jì)職能轉(zhuǎn)型的方向：走向服務(wù)
（一）對職能轉(zhuǎn)型思路的徹底轉(zhuǎn)變
會計(jì)職能轉(zhuǎn)型，不能局限于財(cái)務(wù)會計(jì)如何更好地計(jì)量、反映的視角，也不能在原有的職能認(rèn)識下，思考管理會計(jì)如何發(fā)揮作用。下面兩個研究是這種帶有局限性的思路的具體體現(xiàn)：
Farzaneh（2017）專門研究了數(shù)據(jù)挖掘技術(shù)在會計(jì)領(lǐng)域的應(yīng)用，該研究將數(shù)據(jù)挖掘描述、預(yù)測和對策三項(xiàng)目標(biāo)，與“兩個公認(rèn)的會計(jì)報(bào)告視角：回顧和展望”相結(jié)合，構(gòu)建了包含四項(xiàng)功能的數(shù)據(jù)挖掘技術(shù)應(yīng)用框架，這也是大多數(shù)相似的技術(shù)應(yīng)用與會計(jì)領(lǐng)域的研究思路。但從會計(jì)職能轉(zhuǎn)型的角度而言，這種思路仍然是“數(shù)字技術(shù)給會計(jì)職能的實(shí)現(xiàn)提供了哪些可能”，或者“會計(jì)如何利用數(shù)字技術(shù)實(shí)現(xiàn)職能”，如利用RPA技術(shù)自動化、標(biāo)準(zhǔn)化的特征，提升會計(jì)報(bào)告的質(zhì)量等，這確實(shí)是會計(jì)職能的進(jìn)步，但仍然拘泥于會計(jì)原有的、通過報(bào)告實(shí)現(xiàn)的反映和控制職能之內(nèi)，沒有直接面對會計(jì)職能轉(zhuǎn)變這一根本問題。
另一項(xiàng)有關(guān)管理會計(jì)和控制實(shí)踐（MACPS）的研究指出，數(shù)字經(jīng)濟(jì)時代，管理會計(jì)應(yīng)當(dāng)對自身的角色（role）和身份（identity）采取一種“適應(yīng)性的立場”（Heinzelmann，2018）。這種角色意味著會計(jì)通過理想化的行為，實(shí)現(xiàn)人們對其專業(yè)行為的期望，也就是會計(jì)目標(biāo)；身份則是會計(jì)人員對自身職能理解的變化。但需要指出的是，這里所述的角色和身份，都體現(xiàn)出一種被動的、滿足于市場、企業(yè)需求的思想。而事實(shí)上，不論是財(cái)務(wù)會計(jì)還是管理會計(jì)，會計(jì)人員都應(yīng)當(dāng)主動地確認(rèn)自己的“服務(wù)”身份，以服務(wù)的理念帶動會計(jì)職能轉(zhuǎn)型的發(fā)展。
因此，面對企業(yè)數(shù)字化轉(zhuǎn)型的要求，管理會計(jì)人員不單是要學(xué)會如何使用各種工具和技術(shù)，更重要的是怎樣利用信息，來起到?jīng)Q策支持的作用（Rafael，2019），從會計(jì)職能的角度看，這本身就體現(xiàn)出會計(jì)從反映會計(jì)數(shù)量信息、質(zhì)量信息，到綜合利用各種信息主動服務(wù)于企業(yè)的轉(zhuǎn)變，會計(jì)的職能的重心已經(jīng)悄然發(fā)生變化。
（二）重新定位會計(jì)的角色
在內(nèi)外邊界逐漸消失的企業(yè)平臺中，會計(jì)同樣需要像企業(yè)處理與客戶、供應(yīng)商等利益相關(guān)者的關(guān)系一樣，從企業(yè)的一個職能部門轉(zhuǎn)向全方位的商業(yè)伙伴，在共享與服務(wù)的理念下，發(fā)揮會計(jì)的服務(wù)職能。會計(jì)角色定位這一轉(zhuǎn)變，既有來自企業(yè)內(nèi)部的管理需求，也有來自會計(jì)對其自身職業(yè)價值的反思。
會計(jì)需要擺脫僅僅是遵循法律要求，按照會計(jì)準(zhǔn)則編制財(cái)務(wù)報(bào)告的刻板印象，擺脫會計(jì)工作不具有價值創(chuàng)造功能的發(fā)展桎梏，積極地投入到服務(wù)轉(zhuǎn)型中。同樣，受數(shù)字技術(shù)的影響，即使是管理會計(jì)，也要擺脫原先僅是“精打細(xì)算”的印象，相反要轉(zhuǎn)變成某種程度上的“業(yè)務(wù)伙伴”，不再僅關(guān)注日常的報(bào)告工作，而更多地參與到分析、戰(zhàn)略制定、計(jì)劃和管理支持中去（Goretzki等，2013），成為企業(yè)管理的可靠顧問和業(yè)務(wù)伙伴，積極地通過信息服務(wù)，向管理層提供前瞻性的決策支持，識別潛在的風(fēng)險(xiǎn)。
為了實(shí)現(xiàn)這一目的，需要充分發(fā)揮共享服務(wù)的作用。財(cái)務(wù)共享服務(wù)的重要意義在于，它提供了一種很好的財(cái)務(wù)管理模式，從理念設(shè)想上可以將技術(shù)環(huán)境影響下會計(jì)信息化的發(fā)展和會計(jì)職能的演進(jìn)相聯(lián)系，從實(shí)際應(yīng)用上可以為會計(jì)服務(wù)職能的延伸提供數(shù)據(jù)基礎(chǔ)、管理基礎(chǔ)和組織基礎(chǔ)，并且為新興數(shù)字基礎(chǔ)的創(chuàng)新應(yīng)用提供了更多的場景，使技術(shù)環(huán)境變化和會計(jì)職能之間更好地互動，推動會計(jì)職能的轉(zhuǎn)型。
（三）會計(jì)服務(wù)職能的凸顯
任何信息化的問題，其背后仍然體現(xiàn)著管理問題。當(dāng)企業(yè)推進(jìn)數(shù)字化轉(zhuǎn)型、業(yè)財(cái)融合的過程中，必然會出現(xiàn)來自人員、部門沖突矛盾帶來的阻力。稻盛和夫說：“不要以為只有購買我們產(chǎn)品的人才是我們的顧客，我們的同事、我們的上司、我們的領(lǐng)導(dǎo)其實(shí)都是我們的顧客，如何為他們做好服務(wù)也是我們的職責(zé)。”當(dāng)我們從個人、組織行為的角度看待企業(yè)數(shù)字化轉(zhuǎn)型、會計(jì)職能轉(zhuǎn)型問題時，服務(wù)職能的重要性將進(jìn)一步凸顯。
信息化背后是管理問題，而管理的背后則是“人”的問題。我們常用工作滿意度來衡量員工是否對其工作產(chǎn)生積極的感覺，而在種種因素中，“與同事之間的關(guān)系”跟工作滿意度高度相關(guān)（Robbins，2005）。對于會計(jì)人員而言，除了同為會計(jì)同事外，由于幾乎沒有不涉及資金的經(jīng)營活動，會計(jì)還可能跟企業(yè)內(nèi)所有的人產(chǎn)生工作聯(lián)系。換個角度思考，意味著企業(yè)當(dāng)中的所有人都可以是會計(jì)的“客戶”。當(dāng)其他人員，特別是業(yè)務(wù)人員對會計(jì)工作不滿意時，需要會計(jì)人員主動“碎石”，以服務(wù)為手段解決矛盾沖突及工作價值問題，從而推進(jìn)企業(yè)數(shù)字化轉(zhuǎn)型的進(jìn)程。
為業(yè)務(wù)和管理層提供服務(wù)，是會計(jì)職能轉(zhuǎn)型乃至企業(yè)轉(zhuǎn)型的重要手段。會計(jì)職能的轉(zhuǎn)型，并不是會計(jì)自己的事情，在這里也需要轉(zhuǎn)變?yōu)閰f(xié)同的組織思想。如果會計(jì)組織仍以原有的監(jiān)督理念來面對業(yè)務(wù)，將始終難以在配合中實(shí)現(xiàn)業(yè)財(cái)融合。相反，沒有人會拒絕服務(wù)，甚至?xí)优浜戏?wù)下的組織協(xié)同。在服務(wù)中監(jiān)督，服務(wù)中管理，將是會計(jì)實(shí)現(xiàn)轉(zhuǎn)型的重要手段。
五、會計(jì)職能引發(fā)會計(jì)目標(biāo)的變化
我們已經(jīng)重新審視了數(shù)字經(jīng)濟(jì)時代下會計(jì)職能發(fā)生的重大變化，而這些內(nèi)容又對另一重要的會計(jì)概念產(chǎn)生了影響，即會計(jì)目標(biāo)。會計(jì)的職能是由會計(jì)本質(zhì)所規(guī)定的，而職能又是會計(jì)所能達(dá)到目標(biāo)的前提,有了職能才能實(shí)現(xiàn)目標(biāo),職能在先,目標(biāo)在后（黃世忠，1997）。因此，會計(jì)職能的變化和延伸，必然引發(fā)會計(jì)目標(biāo)的變化。
會計(jì)目標(biāo)經(jīng)歷了從受托責(zé)任評價，到?jīng)Q策有用性，再到投資者保護(hù)的演進(jìn)（謝志華，2017）。其中，報(bào)告受托責(zé)任主要產(chǎn)生于公司所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)的分離，會計(jì)采用一定的確認(rèn)和計(jì)量方法，反映財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果，這也是財(cái)務(wù)會計(jì)產(chǎn)生的基礎(chǔ)，是源于公司內(nèi)部管理的需要。決策有用性的提出，是在市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展到資本市場，且資本市場日漸發(fā)達(dá)的結(jié)果，此時會計(jì)目標(biāo)主要是滿足外部資本市場參與者即投資人、貸款人等的信息需要（葛家澍，2013）。而隨著資本市場的進(jìn)一步發(fā)展，會計(jì)信息對外實(shí)現(xiàn)了證券價格的定價功能，對內(nèi)通過充分披露加強(qiáng)了公司的內(nèi)部治理，起到了對市場投資者的保護(hù)功能（謝志華，2017）?？梢姛o論是哪種目標(biāo)，本質(zhì)上都是提供各種信息，這也印證了會計(jì)的本質(zhì)是提供會計(jì)信息的觀點(diǎn)。
但是，通過回顧會計(jì)職能發(fā)展的歷史我們可以發(fā)現(xiàn)，會計(jì)或財(cái)務(wù)，與業(yè)務(wù)本應(yīng)是一體的，會計(jì)伴隨著生產(chǎn)業(yè)務(wù)活動的產(chǎn)生而產(chǎn)生。隨著業(yè)務(wù)活動的不斷復(fù)雜化，人們不得不將財(cái)務(wù)功能從業(yè)務(wù)中分離出來。這樣做的目的本身是為了更好地服務(wù)業(yè)務(wù)，但卻演變成了對內(nèi)反映經(jīng)營者對所有者經(jīng)濟(jì)受托責(zé)任，對外提供讓市場中的投資者做出決策的有用信息，而逐漸忽略了會計(jì)服務(wù)于業(yè)務(wù)、服務(wù)于企業(yè)自身的本質(zhì)。正因如此，當(dāng)決策有用觀會計(jì)目標(biāo)下所提供的信息，不再局限于以財(cái)務(wù)報(bào)告的形式提供給市場投資者，而是回到滿足企業(yè)自身信息需求，以管理會計(jì)報(bào)告的形式滿足企業(yè)管理和決策的需要時，管理會計(jì)才顯得如此重要，且體現(xiàn)出會計(jì)的價值。
如葛家澍（2013）所言：職能是會計(jì)在各個社會中的基本與共同需要，而目標(biāo)則是企業(yè)在“兩權(quán)分離”后資本供給者的特殊需要。在會計(jì)的服務(wù)職能的理解下，受托責(zé)任觀滿足了企業(yè)內(nèi)部管理的需求，但也更應(yīng)側(cè)重于如何服務(wù)業(yè)務(wù)，而非監(jiān)督業(yè)務(wù)；決策有用觀更加需要在不確定的環(huán)境中，運(yùn)用管理會計(jì)的思想，回歸對企業(yè)自身管理和決策的服務(wù)。
因此，在數(shù)字經(jīng)濟(jì)時代的新環(huán)境下，更加需要強(qiáng)調(diào)管理會計(jì)，而且是充分利用信息優(yōu)勢和技術(shù)手段，服務(wù)于業(yè)務(wù)甚至管理層的管理會計(jì)。管理會計(jì)經(jīng)過長時期的發(fā)展，卻沒有一個完整的體系，很大程度上是因?yàn)閷?jì)職能的根本認(rèn)識沒有轉(zhuǎn)變過來。因此某種程度上，服務(wù)職能帶來的不是會計(jì)目標(biāo)的轉(zhuǎn)變，而是回歸。
六、財(cái)務(wù)數(shù)字化轉(zhuǎn)型呼之欲出
明確了會計(jì)的服務(wù)職能，以及管理會計(jì)的發(fā)展方向后，我們反觀目前企業(yè)財(cái)務(wù)發(fā)展的現(xiàn)狀，發(fā)現(xiàn)要在管理會計(jì)的框架下，實(shí)現(xiàn)會計(jì)的服務(wù)職能，仍然存在諸多問題，這正是目前提出“財(cái)務(wù)數(shù)字化轉(zhuǎn)型”的根本原因。
首先，企業(yè)財(cái)務(wù)管理存在“重核算監(jiān)督，輕管理服務(wù)”的理念。這是會計(jì)人員對會計(jì)職能的根本認(rèn)識問題，也是傳統(tǒng)會計(jì)目標(biāo)對會計(jì)職能發(fā)揮的限制。當(dāng)前，許多會計(jì)人員沒有擺脫傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)管理理念，認(rèn)為會計(jì)的主要職能是會計(jì)核算和監(jiān)督，以及在核算基礎(chǔ)上運(yùn)用某些管理會計(jì)工具進(jìn)行分析。一方面，受托責(zé)任觀和決策有用觀的會計(jì)目標(biāo)使財(cái)務(wù)人員更多地重視事后結(jié)果的計(jì)量與記錄反映工作，偏重于向內(nèi)外部利益相關(guān)者提供企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果信息，而非參與管理；另一方面，相對落后的管理會計(jì)工具和技術(shù)應(yīng)用使管理會計(jì)的職能得不到充分發(fā)揮，缺乏事前預(yù)測和事中控制，而事后所謂財(cái)務(wù)分析所起的參考作用十分有限，沒有體現(xiàn)出會計(jì)的服務(wù)職能。
加之，“業(yè)財(cái)分離”阻礙了服務(wù)職能的實(shí)現(xiàn)。自會計(jì)活動從業(yè)務(wù)中分離開來后，由于企業(yè)組織結(jié)構(gòu)、觀念認(rèn)同和信息系統(tǒng)缺乏一體化的原因，財(cái)務(wù)與業(yè)務(wù)的一體化建設(shè)進(jìn)展十分緩慢，且極其困難。面對未來無邊界的平臺化組織的趨勢，我們現(xiàn)在所說的財(cái)務(wù)“部門”也應(yīng)當(dāng)與其他部門實(shí)現(xiàn)無邊界。否則，即使推進(jìn)管理會計(jì)的工作，財(cái)務(wù)所制定的計(jì)劃，也會脫離企業(yè)發(fā)展實(shí)際。沒有對業(yè)務(wù)的了解，會計(jì)人員對數(shù)字的分析也很難發(fā)現(xiàn)問題的本質(zhì)。可見，會計(jì)組織要服務(wù)于業(yè)務(wù)，前提是了解業(yè)務(wù)，實(shí)現(xiàn)財(cái)務(wù)與業(yè)務(wù)的充分一體化。
不僅如此，分散式會計(jì)核算使財(cái)務(wù)人員工作重心偏向財(cái)務(wù)會計(jì)，且運(yùn)行成本極高。當(dāng)每個分支機(jī)構(gòu)，都配備完整的財(cái)務(wù)人員，那么每個財(cái)務(wù)部門都需要將大部分資源投入到諸如原始憑證核對和處理這樣的基礎(chǔ)會計(jì)工作上。而要充分實(shí)現(xiàn)會計(jì)的服務(wù)職能，最重要的是解決“人”做什么、怎么做的問題。當(dāng)會計(jì)人員的精力都被頻繁、重復(fù)和瑣碎的基礎(chǔ)會計(jì)工作所消耗，那么，利用管理會計(jì)創(chuàng)造價值，發(fā)揮會計(jì)的服務(wù)職能便無從談起。
更重要的是，現(xiàn)有的信息系統(tǒng)“信息孤島”現(xiàn)象嚴(yán)重，難以發(fā)揮大數(shù)據(jù)在管理會計(jì)中的作用。我們明確管理會計(jì)是財(cái)務(wù)轉(zhuǎn)型的機(jī)遇所在和最終方向，但正如上文所述，會計(jì)信息需求已經(jīng)從會計(jì)信息擴(kuò)展到業(yè)務(wù)信息，從少量的內(nèi)部數(shù)據(jù)擴(kuò)展到大量的、快速的、多樣化的內(nèi)外部數(shù)據(jù)。當(dāng)前，會計(jì)信息系統(tǒng)的子系統(tǒng)之間已經(jīng)逐漸融合，但會計(jì)信息系統(tǒng)與企業(yè)的業(yè)務(wù)信息系統(tǒng)仍然存在信息孤島現(xiàn)象，數(shù)字化企業(yè)設(shè)想下的數(shù)據(jù)驅(qū)動和萬物互聯(lián)仍存在困難。
為了充分體現(xiàn)管理會計(jì)的價值，實(shí)現(xiàn)會計(jì)服務(wù)職能的發(fā)揮，面對財(cái)務(wù)管理的上述問題，財(cái)務(wù)數(shù)字化轉(zhuǎn)型問題呼之欲出。
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